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谈信托控制人与CRS金融账户申报责任与执行问题

2023-05-25 17:04:50

信托原本在资产保护结构来说,属于相对隐秘且高度弹性的。但这两年由于CRS的大环境下,许多针对信托申报责任的规定,使得许多国内培训简单地以“击穿”、“CRS下信托不再有用!”等等简单但耸动的说辞,大刀一挥地将信托两个字划个叉叉,就盖棺论定以后都不用提信托了。


但是,信托的法律逻辑真的这么简单吗? 本文在此以三个角度,提出较为不同的看法。


自OECD宣布共同申报准则以来,CRS的多边信息交换无疑地增加了信托结构管理后勤工作的复杂性。OECD冀望透过主管当局协定(CAA)以及经合组织详细的评注,来对规则标准化做进一步的改善。


但由于信托本身筑基于衡平法的法理结构特性,目前OECD出台的注释也很难解决全部有关信托的细节问题,且各国将对CRS用于信托的适用范围也形成不同的看法。在没有经合组织更明确的指导,不同解释意见的余地相当大。在此简单举几个例子:


信托结构与金融机构不是完全等号



虽然在大多数依照CRS进行国内立法的法区,将信托原则上视为“受专业管理“的结构。但是还是有些地区(如香港)的立法,就并未将信托全部视为当然的金融机构(FI)。如前所述,信托的结构基于衡平法原则而有许多变化,事实上信托与“金融机构”很难画出“一刀切”明显的直接等号。


当某信托确定为金融机构时,CRS参与法区的信托受托人就应主动审查其帐户持有人(account holders)并进行申报。而在信托的结构下,“账户持有人“的定义包括委托人、受益人以及在信托内行使有效的控制权限的所有参与者。


当信托的受托人为专业受托公司(Professional Trustee Company),或者其他符合定义的情况(如信托资产内有受金融机构管理的投资组合)时,其形式为“投资实体”(Investment Entity),信托将被列为金融机构。


反过来说,如果受托人为个人、或者私人信托公司(PTC)时,似乎并无法完全符合金融机构的定义,此时该信托是否会需要申报,或者会被定义为“非金融实体“或者消极非金融实体(NFE),仍然存在许多两异的讨论空间。


举个例子如下:CRS要求申报包含信托持有的所有金融账户信息。信托若在某银行开户,那么这个“金融账户”申报责任为何就有相当的讨论空间。依照CRS非重复申报原则,银行如果判断该信托为FI,则信托受托人就有申报义务,但如果判断该信托为消极非金融实体(NFE)时,银行这个金融机构就有义务来识别这个NFE的控制人(Controlling Persons),也就是说对信托中的委托人、受益人、保护人、及对信托可行使有效控制的所有参与者等前述人员的住所、稅籍等信息,并依照OECD的规定对其进行申报。


然而从信托的本质看,不同信托结构协议中关于各主体的责任,更多应是委托人与受托人之间起草协议的,这时信托开立金融账户的银行(金融机构),其权限及责任仍然有一定的灰色未定地带。

FI申报信托整体价值问题



这就继续衍生出控制人的问题。如前所述,信托的控制人是指在信托中委托人、受托人、保护人(如果有设保护人的话)、受益人,以及依据其他在信托中可行使权力者都属于控制人。换句话来说,即使在信托中没有实际控制权(比如受益人),依然会被定义为信托的控制人。


CRS文本内详述了识别控制人的流程,同时也规定了金融机构的尽职调查流程。  依照金融行动特别工作组的建议,金融机构可以反洗钱防治(AML)以及尽职调查/(KYC)的流程来查询并识别控制人的身份。


但是对于信托结构来说,就有个信托实际价值申报的困难;当某些可被视为“消极非金融实体”的信托结构拥有银行账户时,作为金融机构的银行具有申报责任,但是其反应的数字价值仅为其银行账户的数字,而并无法完全体现信托控制人拥有的全部信托资产实际价值,这个问题如何完善处理,笔者还没看到相关的细节规定。

信托的账户持有人及金融账户


我们继续来深入看看信托的“账户持有人”(account holders)。信托的“金融账户”泛指信托中的“权益或债务权益”。在CRS规定下,只有那些对信托拥有“股权权益或者债权权益”者才会被当成是账户持有人。而在大部分并非全权委托信托的结构中,信托条款内定义了受益人从信托资产受益的比例(也就是我们常常提到的固定受益人)时,受益人是账户持有人之一毋庸置疑。


但是在全权委托信托中,由于信托受托人具信托财产收益分配的自由决定权,因此,任意受益人通常只有在收到信托资产收益的当期才被当做是信托的账户持有人或者实际控制人,理论上如果一个任意受益人一直都不从信托获得收益,那么一直就不应被视为账户持有人或者实际控制人,不应受到CRS下账户信息申报和交换的影响。在原来CRS的文本来看,在纯粹的全权委托信托内的受益人,只有“在申报期间内,曾自信托获得信托受益分配“的时候,该受益人才会被视为与该报告期间相关的账户持有人。


另一方面,在2017年12月OECD发布CRS的解释中,规定在一需申报的信托法律关系中,如果信托为他人支付学费、为他人偿还贷款,或者向他人提供无息、或低于市场利率、或其他不符合"独立交易原则"等条件向他人提供贷款时。受托人为某人利益向第三方支付款项,那么这个“他人“就会被认定为属于信托的任意受益人,在信托付款当期中就会被当成是账户持有人。此时被指定受益人所持有的账户的价值,是指某一特定报告期内对该受益人所作的所有信托受益分配金额(通常情况下,但不一定是日历年)。


但这时又产生一个申报标准的疑问了,举个例子:假如A在2015年之前,于BVI等第一阶段实施CRS的法区设立了全权委托信托,如果在2015年有分配利益,那么在2015年12月31日时就构成了“已存在账户”(pre-existing accounts)的事实,也就是说2017年这些信息就会传递到涉及该信托相关人士税籍的国家或者法区的税务单位。如果该信托在2015年底,A已经将信托的金融账户关闭,这个时候“已存在”账户已经不复存在,而全权委托信托如在2016也暂时不再继续分配,这个时候如何适用申报原则,目前并未找到一个标准。


当听到全权委托信托也有申报义务时,有些信托的委托人说那我就关账户不玩了,那么关闭账户的细节流程对于申报责任来说也很重要:因为直到关闭账户前,该金融帐户依照规定仍必须申报,因为“关闭账户“本身也需要申报关闭账户时的余额。


目前笔者在CRS文本内,仍未找出具体对与全权委托信托的金融账户关闭时,对于前面分配收益的申报规定的细节意见。当然,关闭全权委托信托的金融账户也有很多种做法及流程,如果是在任何特定报告期内,全权委托信托一旦分配最后一笔收益给受益人后随即关闭帐户。然后在隔一年为信托开设新帐户,此时基于非重复申报原则,信托银行本身无需申报,而该全权委托的受托人申报业务具体为何,目前也没有看到细节规定。


自然,类似CRS这样的规定出台后会不断透过实践,以打补丁的模式逐渐完善细节,以上只是基于信托控制人与申报责任需要进一步的釐清的简单例子。本文所要强调的是,,切莫以闪躲藏匿的逻辑处理个人资产,而是需要以法律的角度,面对并确认在法律规定下的义务及原则,方是处理个人资产保护的唯一王道。


作者:郭升玺

来源:福布斯中文网



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